Providencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, expediente 25132 de 2023

Jurisprudencia que ratifica la tesis sostenida por esta Subdirección, al afirmar que la introducción de legislación, o actos administrativos diferentes a los que taxativamente fueron estabilizados, no hacen parte de dichos contratos, y que por el contrario obligan a los contribuyentes a su cumplimiento.

En consecuencia, se infiere que, siendo el Impuesto a la Riqueza un impuesto distinto al del impuesto al patrimonio, y al no encontrarse expresamente cubierto ni incluido, o como lo refiere usted amparado por los contratos de estabilidad jurídica vigentes, los contribuyentes que hayan suscrito dichos contratos, en caso de darse el hecho generador del impuesto a la Riqueza, deberán pagar este gravamen y cumplir con las demás obligaciones que de él se desprenden.

Por último, es de precisar que toda controversia relacionada con un contrato de estabilidad jurídica debe adelantarse por la vía de la acción contractual, ante el ente con quien se haya suscrito, en los términos señalados por la jurisprudencia de la Corte Constitucional».

«Oficio 100208221-001553 del 27 de noviembre de 2015

(radicado 034749 del 4 de diciembre de 2015) (…)

Mediante los radicados de la referencia expresa su inconformidad con la declaración y pago del impuesto a la riqueza creado mediante la Ley 1739 de 2014, de cara a los contratos estabilidad jurídica suscritos por sus poderdantes.

Sobre el particular, en lo que atañe a la competencia de este despacho es pertinente precisar el alcance de los contratos de estabilidad y el nuevo impuesto a la riqueza, para lo cual nos permitimos señalar al respecto que la Subdirección de Normativa y Doctrina de la DIAN, mediante Oficio No. 027156 de 2015, manifestó: (…)

Como se observa, es posición decantada por parte de esta entidad que aquéllos sujetos que suscribieron contratos de estabilidad jurídica se encuentran obligados a realizar el pago del impuesto a la riqueza, esto en razón a que este último impuesto no se enuentra cobijado dentro de lso supuestos estabilizados, ni obedece a la misma naturaleza jurídica tal y como se evidencio en el precitado concepto, al antigui impuesto al patrimonio.

Ahora bien frente al alcance del articulo 8 de la Ley 1739 de 2014 el cual señala:

Artículo 8°. Adiciónese el artículo 298-7al Estatuto Tributario el cual quedará así: "Artículo 298-7. Declaración y pago voluntarios Quienes no estén obligados a declarar el Impuesto a la Riqueza de que trata el artículo 292-2 de este Estatuto podrán, libre y espontáneamente, liquidar y pagar el Impuesto a la Riqueza. Dicha declaración producirá efectos legales y no estará sometida a lo previsto en el artículo 594-2 del Estatuto Tributario".

Lo previsto en esta disposición tenía como especial finalidad permitir a aquéllas personas que sin cumplir el Hecho Generador del Impuesto a la Riqueza – la posesión de riqueza a 1 de Enero superior a Mil Millones de Pesos-, desearan la manera voluntaria liquidar el Impuesto a la Riqueza y de manera especial su complementario de Normalización Tributaria.

Luego para aquellos contribuyentes que cumplieran el supuesto de hecho del impuesto y en virtud de la vocación de generalidad del mismo deberán de manera obligatoria declarar y pagar cuando hay lugar a ello el Impuesto a la Riqueza, no encontrándose cobijado por las consecuencias del artículo 298-7 adicionado por el artículo 8 de la Ley 1739 de 2014».

«Concepto 100202208-0053 del 25 de enero de 2019

(radicado 001961 de la misma fecha)

Mediante escrito radicado 100084612 del 21 de diciembre de dos mil dieciocho (2018) está Subdirección recibió una consulta por medio de la cual se solicita reconsiderar la respuesta relacionada con el radicado 100023201 del 8 de mayo de 2017, donde se reconoció que el Impuesto a la Riqueza establecido por la Ley 1739 de 2014 (en adelante “Impuesto a la Riqueza”) constituye un impuesto diferente al de Patrimonio establecido en las Leyes 863 de 2003, 1111 de 2006 y luego prorrogado por la Ley 1370 de 2009, según lo determinado por el Consejo de Estado en Sentencia (“Impuesto al Patrimonio”). Lo anterior, con el propósito de que los contribuyentes que estabilizaron el Impuesto al Patrimonio en los términos de la Ley 963 de 2005, puedan reconocer el mismo tratamiento para el Impuesto a la Riqueza.

A continuación, se procede a analizar cada una de las consideraciones expuestas por el consultante para determinar si es procedente o no reconsiderar lo establecido por este despacho en respuesta relacionada con el radicado 100023201 del 8 de mayo de 2017:

1. Comparación de los elementos esenciales del Impuesto al Patrimonio y el Impuesto a la Riqueza:
1. Según lo expuesto por el consultante, el impuesto al patrimonio y el impuesto a la riqueza tienen, en términos generales, los mismos elementos.
2. Sin embargo, consideramos que la comparación expuesta en la consulta, no tuvo en cuenta varias diferencias que existen entre los elementos esenciales de los dos impuestos analizados. Dichas diferencias son principalmente, las siguientes:
1. Sujeto Pasivo: En el Impuesto a la Riqueza (Ley 1739 de 2014) se incluyen como sujetos pasivos, a diferencia del Impuesto al Patrimonio, a los siguientes:
1. Las sucesiones ilíquidas;
2. Las personas naturales, nacionales y extranjeras, que no tengan residencia en el país, respecto de su riqueza poseída directamente en el país;
3. Las personas naturales, nacionales y extranjeras, que no tengan residencia en el país, respecto de su riqueza poseída indirectamente a través de establecimientos permanentes, en el país;
4. Las sociedades y entidades extranjeras, respecto de su riqueza poseída directamente en el país;
5. Las sociedades y entidades extranjeras, respecto de su riqueza poseída indirectamente a través de establecimientos permanentes, en el país, y
6. Las sucesiones ilíquidas de causantes sin residencia en el país al momento de su muerte respecto de su riqueza poseída en el país.
2. No sujetos al impuesto: A diferencia del Impuesto al Patrimonio, el Impuesto a la Riqueza incluye como no sujetos al impuesto las personas naturales sometidas al régimen de insolvencia. Adicionalmente, se incluye, para el Impuesto a la Riqueza, que serán responsables del Impuesto a la Riqueza quienes utilicen la disolución o liquidación de una sociedad con el propósito de defraudar la administración tributaria o, de manera abusiva, evitar ser contribuyente del Impuesto a la Riqueza.
3. Hecho generador: A diferencia del Impuesto al Patrimonio, el Impuesto a la Riqueza incluye dentro del hecho generador, lo siguiente:
1. El valor que representa el concepto de riqueza es de COP 1.000.000.000 y no de COP $3.000.000.000. (valor de riqueza en el Impuesto al Patrimonio);
2. Se establece un tratamiento especial para la determinación del concepto de riqueza en el caso de escisión de sociedades entre la entrada en vigencia de la Ley 1739 de 2014 y el primero de enero de 2015, y
3. Se precisa un tratamiento especial para la determinación del concepto de riqueza en el caso de la constitución de sociedades entre la entrada en vigencia de la Ley 1739 de 2014 y el primero de enero de 2015.
4. Base gravable: Es posible reconocer que existen diferencias respecto a las bases gravables del Impuesto al Patrimonio y el Impuesto a la Riqueza, ya que en el último se permite excluir del patrimonio líquido algunos conceptos adicionales, los cuales corresponden a:
1. La base gravable del Impuesto a la Riqueza permite excluir el valor patrimonial neto de las acciones, cuotas o partes de interés en sociedades nacionales poseídas directamente o a través de fiducias mercantiles o fondos de inversión colectiva, fondos de pensiones voluntarias, seguros de pensiones voluntarias o seguros de vida individual voluntarios, o seguros de pensiones voluntarias, o seguros de vida individual siempre y cuando sean sociedades nacionales;
2. Se incluye la exclusión del valor de la reserva técnica de Fogafín y Fogacoop;
3. Se incluye la exclusión del valor de las operaciones activas de crédito realizadas con residentes fiscales colombianos o sociedades nacionales, así como los rendimientos asociados a los mismos, en los casos de los

contribuyentes mencionados en los numerales 4 y 5 del artículo 292-2 del Estatuto Tributario que sean entidades financieras del exterior;

4. Se incluye la exclusión del valor de las operaciones de leasing internacional, así como los rendimientos financieros que de ellas se deriven, cuyos objetos sean activos localizados en el territorio nacional, en los casos de los contribuyentes mencionados en los numerales 4 y 5 del artículo 292-2 del Estatuto Tributario que sean entidades financieras del exterior;
5. Se incluye la exclusión del valor total del patrimonio líquido localizado en el exterior, en el caso de extranjeros con residencia en el país, por un término inferior a cinco (5) años;
6. Se incluye la exclusión del valor patrimonial de los aportes sociales realizados por sus asociados, en el caso de los contribuyentes que se refiere el numeral 4 del artículo 19 del Estatuto Tributario; vii. El impuesto a la Riqueza incluyó una forma especial de determinar el valor del impuesto para los años siguientes al establecido en el hecho generador, considerando el aumento o disminución del patrimonio líquido del contribuyente;
7. La base gravable del impuesto también le aplica a las personas naturales sin residencia en el país y las sociedades y entidades extranjeras que tengan un establecimiento permanente o sucursal en Colombia.
5. Causación: Es posible evidenciar que el Impuesto a la Riqueza se causaba, dependiendo del sujeto, al primero de enero de 2015, 2016, 2017 y 2018. En el caso, del Impuesto al Patrimonio, este se causaba una sola vez, sin prejuicio de que fuera necesario presentarlo y pagarlo durante los años 2011, 2012, 2013 y 2014.
6. Tarifa: Es posible evidenciar que existen diferencias entre las tarifas del Impuesto a la Riqueza y el Impuesto al Patrimonio, las cuales consisten principalmente en:
1. Las tarifas aplicables para las personas naturales y personas jurídicas son diferentes en el caso del Impuesto a la Riqueza. Por el contrario, en el impuesto al patrimonio son las mismas tarifas para todos los sujetos pasivos.
2. En el caso del Impuesto a la Riqueza, el principio de progresividad de la tarifa es más evidente, ya que se establecen cuatro (4) tarifas para los contribuyentes según su base gravable. Por el contrario, en el Impuesto al Patrimonio, únicamente reconoce dos (2) tarifas según el valor de la base gravable de los contribuyentes, y
3. La tarifa del Impuesto a la Riqueza es nominal mientras que la del Impuesto al Patrimonio no lo es.
3. De acuerdo con lo anterior, es posible reconocer, a diferencia de los expuesto por el consultante, que existen diferencias significativas entre el Impuesto a la Riqueza y el Impuesto al Patrimonio, respecto a: i) los sujetos pasivos, ii) los no sujetos, iii) el hecho generador, iv) la base gravable, v) la acusación, y vi) la tarifa.
4. Por lo anterior, es posible reconocer que la similitud expuesta por el consultante entre los dos impuestos analizados no es razonable.
5. Por otro lado, consideramos necesario revisar lo establecido por el legislador en la exposición de motivos de la Ley 1739 de 2014 con ocasión al Impuesto a la Riqueza, donde se incluyó: “Es importante destacar que el Impuesto a la Riqueza que se propone en el presento proyecto de ley es un impuesto nuevo y distinto respecto de otros impuestos preexistentes. Además de prever sujetos pasivos distintos y una base gravable diferente, este Impuesto a la Riqueza se liquida de manera marginal y progresiva, a diferencia de los impuestos al patrimonio de otros gravámenes que se liquidaban con tarifas proporcionales. El Impuesto a la Riqueza propuesto en el presente proyecto de Ley, se establece para las personas naturales y jurídicas cuya riqueza sea superior a $1.000 millones. Una vez determinado si se es declarante del impuesto, los primeros $2.000 millones de riqueza se liquidan a la tarifa del 0,20%; los siguientes $1.000 millones de riqueza, a la tarifa del 0,35%; los siguientes $2.000 millones de riqueza, a la tarifa del 0,75%, y; finalmente para las riquezas que excedan los $5.000 millones, el exceso se gravará a la tarifa del 1,50%." (Subrayado fuera del texto)
6. Por lo anterior, es posible considerar que el legislador desde el momento de la creación del Impuesto a la Riqueza procuró establecer, los elementos esenciales del mismo con características únicas y diferenciadas.
7. Adicionalmente, es posible reconocer que la voluntad del legislador fue establecer un nuevo impuesto y no simplemente prorrogar el Impuesto al Patrimonio, para lo cual hubiera mantenido las mismas condiciones y elementos del impuesto en los términos de la Ley 1370 de 2009.
8. En conclusión, consideramos que el Impuesto a la Riqueza incluido en la Ley 1739 de 2014, es un impuesto que grava la posición de riqueza en Colombia, pero cuenta con diferencias en todos los elementos del impuesto, lo cual permite establecer que este no es simplemente la prórroga del impuesto al patrimonio establecido en la Ley 1370 de 2009. Así mismo, es necesario considerar que la voluntad del legislador en la creación del Impuesto a la Riqueza era establecer un nuevo impuesto diferente al Impuesto al Patrimonio.
2. Concepto de Voluntariedad en la presentación del impuesto a la riqueza:
1. Luego de revisar las diferencias entre el Impuesto al Patrimonio y el Impuesto a la Riqueza, consideramos necesario revisar el concepto de voluntariedad que incluye el Impuesto a la Riqueza, ya que para este despacho corresponde a uno de los elementos que más diferencian este impuesto de cualquier otro.
2. El artículo 8 de la Ley 1739 de 2014, agregó el artículo 298-7 del Estatuto Tributario, donde estableció que: “Quienes no estén obligados a declarar el Impuesto a la Riqueza de que trata el artículo 292-2 de este Estatuto podrán, libre y espontáneamente, liquidar y pagar el impuesto a la Riqueza. Dicha declaración producirá efectos legales y no estará sometida a lo previsto en el artículo 594-2 del Estatuto Tributario”.
3. En este sentido, es posible reconocer que el Impuesto a la Riqueza permite que los contribuyentes que no cumplan con el hecho generador del impuesto, es decir posean más de COP $1.000.000.000 al primero de enero de 2015, podrán voluntariamente someterse a este impuesto.
4. En el caso del Impuesto al Patrimonio, es necesario resaltar que las declaraciones presentadas por quienes no cumplieran con el hecho generador del impuesto, es decir la posesión de riqueza establecida en la Ley 1370 de 2009, no producían efecto legal alguno.
5. Por lo anterior, es posible reconocer que el Impuesto a la Riqueza cuenta con un elemento diferenciador de cualquier impuesto que gravara la posesión de riqueza en Colombia, ya que este puede ser presentado de forma voluntaria por quienes no cumplían con lo establecido en el hecho generador del mismo.
3. Carácter vinculante de la jurisprudencia para las Autoridades Administrativas:
1. Según lo mencionado por el consultante, se solicita la aplicación del precedente judicial establecido en la Sentencia del Consejo de Estado del 30 de agosto de 2016, para efectos de reconsiderar lo establecido por este despacho en la respuesta relacionada con el radicado 100023201 del 8 de mayo de 2017.
2. Para lo anterior, el consultante anexa un aparte de la Sentencia C-816 de 2011 de la Corte Constitucional, donde establece que: “Mientras la jurisprudencia de juzgados y tribunales es criterio auxiliar de interpretación en el ejercicio de la función judicial, las sentencias de los órganos judiciales de cierre y unificación de las diferentes jurisdicciones, además del valor de cosa juzgada propio de ellas frente al caso sub judice, posee fuerza vinculante como precedente respecto de posteriores decisiones judiciales que examinen caso similares, sin prejuicio de la posibilidad de apartamiento e inaplicación del mismo que tiene el juez, a partir de argumentaciones explícitas al respecto”.
3. Respecto a lo anterior, es posible resaltar que la solicitud de revocatoria que se analiza en esta oportunidad no corresponde a una decisión judicial, por lo cual no consideramos que el aparte de la Sentencia C-816 de 2011 sea aplicable.
4. Por otro lado, el contribuyente señala que las sentencias del Consejo de Estado, al ser una corte de cierre, detentan el carácter de vinculatoriedad para las decisiones de los entes administrativos. En este sentido cita el artículo 10 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo: “Artículo 10. DEBER DE APLICACIÓN UNIFORME DE LAS NORMAS Y LA JURISPRUDENCIA. Al resolver los asuntos de su competencia, las autoridades aplicarán las disposiciones constitucionales, legales y reglamentarias de manera uniforme a situaciones que tengan los mismos supuestos fácticos y jurídicos. Con este propósito, al adoptarlas decisiones de su competencia, deberán tener en cuenta las sentencias de unificación jurisprudencial del Consejo de Estado en las que se interpreten y apliquen dichas normas”.
5. Lo anterior, lo referencia el consultante con el objetivo de que el presente análisis tenga en cuenta lo establecido por el Consejo de Estado en la Sentencia No. 2011-00003 del 30 de agosto de 2016.
6. Respecto a lo anterior, consideramos necesario resaltar que el artículo 10 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo establece que las autoridades aplicarán las disposiciones constitucionales, legales y reglamentarias de manera uniforme a situaciones que tengan los mismos supuestos fácticos y jurídicos.
7. Ahora bien, consideramos que el caso de análisis difiere de lo analizado por el Consejo de Estado en la Sentencia del 30 de agosto de 2016, ya que los supuestos fácticos y jurídicos en el caso del Impuesto a la Riqueza no son comparables ni asimilables a los establecidos en el Impuesto al Patrimonio de las leyes 1111 de 2006 y 1370 de 2009. Esto, según lo expuesto en los puntos 1 y 2 de este documento.
8. Adicionalmente, el artículo 10 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo establece que las autoridades deberán tener en cuenta las sentencias de unificación jurisprudencial del Consejo de Estado. En este sentido, es posible reconocer que la Sentencia del 30 de agosto de 2016 del Consejo de Estado, no es una sentencia de unificación jurisprudencial, por lo cual no debe ser aplicada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en los términos del artículo de la referencia.
9. Por lo anterior, es posible considerar que lo establecido en la Sentencia del 30 de agosto de 2016 del Consejo de Estado no es obligatoriamente vinculante para efectos de responder a la consulta que se analiza.
10. Enconclusión, consideramos que el caso de análisis difiere de lo analizado por el Consejo de Estado en la Sentencia del 30 de agosto de 2016, por lo cual no es posible sostener que el impuesto a la riqueza es una prórroga del impuesto al patrimonio.
4. Conclusiones:
1. Teniendo en cuenta lo revisado en los puntos 1, 2 y 3 de este documento, este despacho confirma lo establecido en Concepto objeto de reconsideración. En este sentido, se confirma lo establecido en la respuesta relacionada con el radicado 100023201 del 8 de mayo de 2017, al igual que lo establecido en los Oficios No. 27156 y 34749 de septiembre y noviembre de 2015»

DEMANDA

Catalina Hoyos Jiménez, en ejercicio del medio de control establecido en el artículo 137 del CPACA, demandó la nulidad de los Conceptos 100208221-01224 del 15 de septiembre de 2015 (radicado 027156 del 17 de septiembre de 2015) de la Directora de Gestión Jurídica de la DIAN; 100208221-001553 del 27 de noviembre de 2015 (radicado

034749 del 4 de diciembre de 2015) y 100202208-0053 del 25 de enero de 2019 (radicado 001961 de la misma fecha) del Subdirector de Normativa y Doctrina, por infringir las normas en que debían fundarse y adolecer de falsa motivación³.

Invocó como normas violadas los artículos 13, 29 y 83 de la Constitución Política; 3.° del Código Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 1.° de la Ley 1739 de 2014 y 1.° y 3.° de la Ley 963 de 2005; así como los Documentos Conpes 3406 y 3366 de 2005⁴. Sobre el concepto de violación, expuso, en síntesis, lo siguiente:

La Ley 1739 de 2014 no creó un nuevo tributo, sino que prorrogó el impuesto al patrimonio para las vigencias 2015 a 2018, a efectos de cubrir el déficit fiscal que dejaba la pérdida de su vigencia. Según la jurisprudencia y los principios de seguridad jurídica, igualdad, buena fe y legalidad, los tributos son nuevos cuando el hecho generador y la materia imponible, como elementos que le dan identidad, no han sido establecidos por una ley previa, independientemente de la calificación que les de la ley que los dispone; si tales elementos coinciden en lo sustancial, es el mismo tributo.

Los elementos estructurales del impuesto a la riqueza son los mismos del impuesto al patrimonio establecido en la Ley 1111 de 2006, prorrogado por la Ley 1370 de 2009, y creado desde la Ley 79 de 1935 [21]; las normas posteriores son un nuevo articulado.

Tales impuestos tienen la misma materia imponible y representan conceptos sinónimos resultantes de restar los pasivos o deudas del contribuyente, a sus activos o patrimonio bruto. La expresión «crear» usada por el legislador no tiene alcance innovador, pues se mantiene el hecho generador de «posesión de riqueza» a 1.° de enero de un determinado año, al igual que los verbos rector (Poseer) y objeto (riqueza), gravándose así el mismo hecho económico que evidencia la capacidad contributiva del sujeto, al margen de las diferencias en el valor de la riqueza tomada como base para determinar la causación de la obligación tributaria, o de la inclusión o exclusión de ciertas transacciones o personas dentro del hecho generador del tributo, que responde a una decisión de política fiscal destinada a generar mayores recursos.

Para calificar un impuesto como tributo nuevo o distinto sólo son relevantes las minoraciones estructurales o reglas de depuración conectadas con el hecho generador, a través de las cuales se cuantifica y revela la materia imponible y se refleja la capacidad contributiva del sujeto pasivo. En el impuesto basado en la riqueza o el patrimonio cuya depuración parte de la misma fórmula, tales minoraciones permiten determinar el valor de cualquier impuesto basado en aquéllos, y definirse en función de su medición, de manera que, siendo equivalentes las minoraciones estructurales en tales tributos, la exclusión de factores adicionales a los permitidos en la Ley 1739 de 2014 no es un aspecto suficiente para diferenciarlos, máxime cuando comparten varias exclusiones de la base gravable (acciones, aportes poseídos en sociedades nacionales y hasta cierto monto el valor de la casa de habitación).

Las diferencias en la depuración del impuesto al patrimonio y el impuesto a la riqueza son accidentales y no reflejan la existencia de impuestos distintos. Las reglas para la determinación de la base gravable de los años 2016 y 2017 tampoco dan cuenta de esa diferencia, porque la materia imponible, el hecho generador y las minoraciones

³ Fl. 1, c. p.

⁴ Fl. 5, c. p.

estructurales son idénticas, ya que si bien se aplican esas reglas especiales, la base gravable del tributo continúa siendo el patrimonio líquido del año corriente o del 2015, incrementado o disminuido de acuerdo con la inflación; así se mantiene la columna vertebral de cualquier impuesto basado en el patrimonio líquido, y la fórmula para determinar la base gravable refleja una modificación al impuesto al patrimonio previamente existente.

La variación de sujetos pasivos tampoco afecta la estructura o esencia del tributo; simplemente es una práctica común en las reformas tributarias. Los cambios de dicho elemento en el impuesto a la riqueza obedecen a la regulación que la Ley 1607 de 2012 dispuso sobre el impuesto de renta y a las razones de política fiscal que pretendan optimizar el recaudo o evitar la afectación de ciertos sectores.

Mientras la tarifa del impuesto al patrimonio de la Ley 1111 de 2006 era fija, las establecidas en las Leyes 1370 de 2009 y 1739 de 2014 eran progresivas y variantes, según el monto de la base gravable, como también decrecientes en el tiempo; las modificaciones de esos elementos no implican la transformación de un tributo en otro.

El impuesto al patrimonio se genera por tener un monto determinado de riqueza a primero de enero de 2007, y el de riqueza, por tenerlo a primero de enero de 2015. La obligación de pagar tales tributos se causa anualmente: durante el 2007, 2008 y 2009 en el impuesto al patrimonio y durante el 2015, 2016 y 2017 en el impuesto a la riqueza. La posibilidad de presentar declaraciones voluntarias sólo permite que los no obligados a declarar impuesto a la riqueza puedan normalizar sus activos omitidos o pasivos inexistentes, al amparo del impuesto de normalización creado por la referida Ley 1739 de 2014 como impuesto complementario de aquél.

En síntesis, las diferencias alegadas por la DIAN entre el impuesto al patrimonio estabilizado por los inversionistas y el impuesto a la riqueza, incluyendo las medidas antielusión y antiabuso, son accidentales y no reflejan la existencia de tributos distintos.

Quienes suscribieron contratos de estabilidad jurídica sobre el impuesto al patrimonio regulado en la Ley 1111 de 2006, bajo la razonable estimación de que lo pagarían solo por cuatro años dado su carácter excepcional y temporal, adquirieron el derecho a que aquél no se les prorrogara, porque perdería vigencia a partir del año 2011. Consecuentemente, siendo el impuesto a la riqueza una prórroga del impuesto al patrimonio, el inversionista que estabiliza dicho impuesto al patrimonio tampoco está obligado a pagar el impuesto a la riqueza.

Durante muchos años se ha querido cobrar el primero a quienes suscribieron contratos de estabilidad jurídica, violando las obligaciones estatales adquiridas con ellos y el principio de buena fe, por cuenta de la regulación legal de dichos tributos. No es reprochable que el legislador decida prorrogar impuestos temporales por no haber encontrado fuentes alternativas de financiación, pero sí que a través de maniobras artificiosas que aparejan acciones de abuso del derecho para obtener recaudo tributario, llegue a desconocer los compromisos adquiridos bajo los contratos de estabilidad jurídica y los derechos de los inversionistas que los suscribieron.

Por Auto del 10 de febrero de 2021, confirmado en sedes de los recursos de reposición y súplica interpuestos⁵ se negó la suspensión provisional de los conceptos acusados⁶, porque de su comparación con las normas violadas y las sentencias citadas del Consejo de Estado no surgía el desconocimiento señalado por el demandante, sino que para ello se requería un ejercicio hermenéutico que excedía la confrontación normativa propia de la medida cautelar⁷.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, a partir de la comparación de los elementos estructurales del impuesto al patrimonio previsto en las leyes 1111 de 2006 y 1370 de 2009, y el impuesto a la riqueza de la Ley 1739 de 2014, texto que estima debidamente aplicado por los conceptos acusados, cuyas conclusiones partieron de interpretaciones conformes con postulados constitucionales y la Ley 963 de 2005⁸.

El impuesto a la riqueza responde al concepto de la misma y tiene un tratamiento especial para los casos de constitución y escisio´n de sociedades entre la entrada en vigencia de la Ley 1739 de 2014 y el primero de enero de 2015; dependiendo del sujeto, se causa el primero de enero de 2015, 2016, 2017 y 2018; respecto de su base gravable operan distintas exclusiones y una forma especial de determinar el valor del impuesto para los an~os siguientes al establecido en el hecho generador respecto a los bienes objeto del impuesto complementario de normalización tributaria y, el principio de progresividad de la tarifa goza de mayor protección, pues se establecen diferentes tarifas con carácter nominal y determinación progresiva y marginal. A los sujetos pasivos que reportan una mayor base gravable les aplica una tarifa efectiva mayor que la de quien reporta una menor base gravable, conforme al principio de progresividad.

El impuesto al patrimonio, por su parte, se genera por la posesio´n de riqueza a 1.º de enero de 2011, por valor igual o superior a $3.000.000.000; con una base gravable constituida por el valor del patrimonio li´quido del contribuyente posei´do a la misma fecha, excluyendo el valor de las acciones posei´das en sociedades nacionales y los primeros $319.215.000 del valor de la casa o apartamento de habitacio´n, entre otras exclusiones; se causa una sola vez (el 1 de enero de 2011), sin prejuicio de que deba pagarse durante los an~os 2011, 2012, 2013 y 2014; y que tenga tarifas iguales para todos los sujetos pasivos del impuesto.

Los contribuyentes que no cumplen el hecho generador del impuesto a la riqueza pueden someterse a él, declarándolo y pagándolo de manera voluntaria, con efectos legales, lo cual no ocurre con el impuesto al patrimonio. Dicho tributo es nuevo y tiene caracteri´sticas y elementos propios que lo diferencian de cualquier otro impuesto, de manera que la estabilización de las normas relativas al impuesto al patrimonio no conlleva per se la de las normas del impuesto a la riqueza a cargo de los contribuyentes que reúnen los requisitos de la Ley 1739 de 2014, y que no han suscrito contrato de estabilidad juri´dica, en cuyo objeto esté incluido dicho impuesto.

⁵ Autos del 16 de junio de 2021 y del 9 de marzo de 2023, Samai, índices 32 y 45, respectivamente.

⁶ Fls. 5-8, c. p.

⁷ Samai, índice 00022

⁸ Samai, índice 00018

Los conceptos acusados no aplicaron indebidamente las normas invocadas por la demandante, ni contienen interpretaciones erróneas; su motivación se ajusta a derecho, pues analiza los elementos de los impuestos al patrimonio y a la riqueza, conforme a la normativa que los regula, y a partir de ello concluye que los suscriptores de los contratos de estabilidad juri´dica deben pagar el Impuesto a la riqueza, que no está cobijado por los supuestos estabilizados, ni obedece a la misma naturaleza del impuesto al patrimonio. Adicionalmente, para dicho impuesto se previeron sujetos pasivos y base gravable diferentes, y su liquidación se dispuso de manera marginal y progresiva, a diferencia del impuesto al patrimonio liquidado con tarifas proporcionales.

No se vulneraron los principios de legalidad y confianza  legítima, pues se gravo´ la posesión de riqueza con elementos estructurales diferenciables, ni se omitió considerar las sentencias relacionadas con el impuesto a la riqueza creado por la Ley 1739 de 2014, con la libertad de configuración normativa. Tampoco se desconoció el carácter transitorio del impuesto al patrimonio de la Ley 1111 de 2006, ni la naturaleza de los contratos de estabilidad jurídica, en los que las partes se someten al ordenamiento jurídico acordado y delimitado en los mismos, debiendo indicar expresa y taxativamente las normas y sus interpretaciones vinculantes por vía administrativa, según el artículo 3 de la Ley 963 de 2005. Si en los contratos no se indica la estabilización del impuesto a la riqueza no es objeto de esa medida y, por tanto, debe declararse y pagarse siempre que se configure el hecho que lo genera.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandante⁹ reiteró los argumentos de la demanda, puntualizando que un tributo solo puede considerarse nuevo cuando los elementos que lo identifican -el hecho generador y la materia imponible- no han sido contemplados en una ley previa; que los elementos estructurales de los impuestos a la riqueza y al patrimonio son los mismos, de modo que el primero es una pro´rroga del segundo y, por lo tanto, no configura un nuevo gravamen; que quienes suscribieron contratos de estabilidad juri´dica sobre el impuesto al patrimonio no deben pagar el impuesto a la riqueza, y que con la regulacio´n legal de tales tributos se desconoció el principio de buena fe. Para ratificar la prórroga del impuesto al patrimonio -Leyes 1111 de 2006 y 1370 de 2009-, a través del impuesto a la riqueza -Ley 1739 de 2014-, relaciona sentencias alusivas a su identidad¹⁰.

La demandada no alegó de conclusión.

El Ministerio Público¹¹ pidió acceder a las pretensiones de la demanda, pues la Ley 1739 de 2014 prolongó la vigencia del impuesto al patrimonio previsto en las leyes 1111 de 2006 y 1370 de 2009, al mantener sus elementos estructurales (propiedad de un patrimonio por parte de una persona natural o jurídica). Por ello, siguen vigentes los contratos de estabilidad jurídica que estabilizaron el patrimonio de los inversionistas, por el término de vigencia del contrato. Los términos «riqueza» y «patrimonio» son sinónimos, y su mención legal se refiere al mismo hecho económico de ser propietario de un conjunto de bienes y derechos utilizados por la persona natural o jurídica, para la

⁹ Samai, índice 00059

¹⁰ Consejo de Estado, Sentencias del 29 de abril de 2021, exp. 25330; 27 de mayo de 2021, exp. 24879; 5 de agosto de 2021, exp. 24576 y 30 de septiembre de 2021, exp. 25710.

¹¹ Samai, índice 00058

generación de riqueza. Mientras se mantenga la materia imponible, cualquier modificación en los elementos del tributo, no se considera un nuevo tributo.

El legislador gravó la acumulación de bienes y derechos a través del impuesto al patrimonio o de riqueza, cuyos elementos son iguales; según la jurisprudencia, el carácter «nuevo» de un tributo, no depende de su calificación legal, sino de su distinción frente a los que rigen al momento de expedirse dicha ley. En sentido similar, los precedentes del Consejo de Estado indican que la creación de un impuesto solo se predica de las normas que establecen el hecho generador por primera vez, y que las que a partir de ese mismo hecho regulan otros elementos de la obligación tributaria, son simples modificaciones del mismo gravamen. El cambio de nominación del impuesto, por parte del legislador, vulnera el principio de la buena fe, porque valiéndose de la expresión «crear», modifica la situación jurídica consolidada en los contratos de estabilización, en desmedro de la confianza inversionista en el país, y del principio según el cual «el contrato es ley para las partes» y, como tal, no puede ser modificado por otra ley que establezca disposiciones de derecho similares.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Se decide la legalidad de los Conceptos DIAN que resolvieron consultas relacionadas con la aplicación del impuesto a la riqueza establecido en la Ley 1739 de 2014, a los contribuyentes del impuesto al patrimonio previsto en la Ley 1111 de 2006, prorrogado por la Ley 1370 de 2009, afectados por las prerrogativas de los Contratos de Estabilidad Jurídico - Tributaria de que trata la Ley 963 de 2005, los cuales concluyeron que, el primero de dichos gravámenes era una nueva creación legal, con elementos subjetivos y cuantitativos diferentes a los del segundo.

La demandante se opone a tal criterio de diferenciación, aduciendo que los impuestos señalados recaen sobre la misma materia imponible y se generan por un hecho igual, por lo cual predica la identidad de los elementos estructurales de dichos tributos y, en el marco de la jurisprudencia, alega que el impuesto a la riqueza no es un nuevo gravamen, sino una prórroga del impuesto al patrimonio y, en ese sentido, que se entiende cobijado por las circunstancias aplicables a este último, incluyendo el eventual beneficio de estabilización derivado de los contratos de estabilidad juri´dica.

La demandada, por su parte, insiste en las diferencias sustanciales que fundamentan los conceptos demandados, acorde con las cuales insiste en que el impuesto a la riqueza es un nuevo tributo.

En los términos de los cargos de nulidad, el problema jurídico se contrae a establecer si los actos acusados infringen las normas en que debía fundarse y adolece de falsa motivación, de cara a los elementos esenciales del impuesto a la riqueza establecido en la Ley 1739 de 2014 y del impuesto al patrimonio regulado por las Leyes 1111 de 2006 y 1370 de 2009, y la distinción o identidad que aquéllos impliquen para los mencionados tributos.

En el contexto de esa formulación jurídica, observa la Sala que los conceptos demandados fueron anulados por la sentencia del 5 de agosto de 2021, proferida en el proceso 24576, en el cual se discutió la legalidad de aquellos bajo argumentos

similares a los esgrimidos en el presente medio de control¹². Dicha decisión anulatoria se fundamentó en el criterio reiterado de la Sala, según el cual, «los contribuyentes que suscribieron contratos de estabilidad jurídica con el fin de estabilizar las disposiciones del impuesto al patrimonio no son sujetos pasivos del impuesto a la riqueza de que trata la Ley 1739 de 2014».

En esa oportunidad, previa comparación de los artículos 292 de la Ley 1111 de 2006, 292-1 de la Ley 1370 de 2009 y 1 de la Ley 1739 de 2014, se descartó el carácter

«nuevo» del impuesto a la riqueza, pues lo que hizo la Ley 1739 de 2014 fue extender la vigencia del impuesto al patrimonio de la Ley 1111 de 2006, limitándose a adicionar el artículo 292-2 del ET; en esa medida, el impuesto a la riqueza estaba amparado por el régimen de estabilidad jurídica de la Ley 963 de 2005, por el tiempo que se hubiere pactado, entendiéndose que el impuesto al patrimonio se identificó expresamente en los contratos de estabilidad jurídica¹³, que lejos de asegurar a los inversionistas la inmodificabilidad de la ley, aseguraron los términos del acuerdo celebrado, bajo las mismas condiciones legales existentes al momento de suscribir dichos contratos.

Siguiendo esa orientación, se recordó que la inversión prevista en la Ley 963 de 2005 se proyectaba en un escenario jurídico estable, y que ello supone decidir qué tributos se pagaban durante la vigencia del respectivo contrato de estabilidad jurídica, por lo que reñiría con el principio de buena fe que el legislador (al expedir la Ley 1739) y la DIAN (cuando fijó la interpretación de esa ley) desconocieran la situación de los inversionistas que celebraron el contrato de estabilidad jurídica, y los considerara responsables y contribuyentes del impuesto a la riqueza de la Ley 1739 del 2014, cuando aún estaban vigentes los periodos durante los cuales se estableció contractualmente la estabilización del gravamen al patrimonio¹⁴.

Así, la providencia que se comenta descartó que las declaraciones voluntarias de impuesto a la riqueza, presentadas por contribuyentes suscriptores de contratos de estabilidad jurídica, se entendieran válidas y sin derecho a devolución, porque ello desconocería que, ante la no sujeción al tributo, aquéllas no pueden producir ningún efecto legal, según mandato expreso del artículo 594-2 del ET, sin necesidad de acto administrativo que así lo declare¹⁵, independientemente de que el contribuyente haya manifestado la finalidad del pago que, una vez realizado, se entiende no debido.

En los términos del artículo 189 del CPACA¹⁶, la sentencia anulatoria del 5 de agosto de 2021 tiene fuerza de cosa juzgada erga omnes, con efectos absolutos y oponibles

¹² Según anota dicha sentencia, el demandante del proceso 24576 alegó la prórroga del impuesto al patrimonio y señaló que los contribuyentes suscriptores de los contratos de estabilidad jurídica en virtud de dicho tributo, no estaban gravados con el impuesto a la riqueza, de manera que los pagos realizados por el mismo configuraban un pago de lo no debido. En oposición, la DIAN sostenía que tales impuestos eran diferentes y que los contribuyentes del impuesto al patrimonio debían pagar el impuesto a la riqueza, sin configurarse el pago mencionado.

¹³ A dicho la Sala que «El régimen de estabilidad jurídica creado por la Ley 963 es un mecanismo para fomentar nuevas inversiones y ampliar las inversiones existentes en un escenario jurídico estable. Los inversionistas que suscriben el contrato de estabilidad jurídica no adquieren meras expectativas, sino el derecho particular y concreto a que la inversión, durante la vigencia del contrato, se rija por las normas identificadas en el contrato. De modo que, a partir de la celebración del contrato, en virtud del principio de buena fe, los inversionistas amparan el marco jurídico de la inversión, al punto que, luego, no les son oponibles las modificaciones normativas que resulten adversas a la inversión» (Sección Cuarta, Sentencias del 30 de agosto de 2016, exp. 18636, C. P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; 26 de julio de 2017, exp. 22757 y 15 de marzo de 2018, 22867, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto; y del 27 de junio de 2018, exp, 23638, C. P. Milton Chávez García) _

¹⁴ Sección Cuarta, Sentencias del 30 de agosto de 2016, exp. 18636, C. P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; 26 de julio de 2017, exp. 22757 y 15 de marzo de 2018, 22867, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto; y del 27 de junio de 2018, exp, 23638, C.

P. Milton Chávez García.

¹⁵ Sentencias del20 de agosto de 2009, exp. 16038, C. P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; 2 de marzo de 2017, exp. 22145,

C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto, y del 27 de junio de 2018, exp. 23638, C. P. Milton Chávez García.

¹⁶ Artículo 189. Efectos de la sentencia. La sentencia que declare la nulidad de un acto administrativo en un proceso tendrá fuerza de cosa juzgada erga omnes. La que niegue la nulidad pedida producirá cosa juzgada erga omnes pero solo en relación

a todos¹⁷ en relación con la causa petendi juzgada, esto es, la nulidad de los Conceptos 100208221-01224 del 15 de septiembre de 2015 (radicado 027156 del 17 de septiembre de 2015), de la Directora de Gestión Jurídica de la DIAN; 100208221-001553 del 27 de noviembre de 2015 (radicado 034749 del 4 de diciembre de 2015) y 100202208-0053 del 25 de enero de 2019 (radicado 001961 de la misma fecha), del Subdirector de Normativa y Doctrina de la misma entidad.

En consecuencia, la Sala declarará de oficio la excepción de cosa juzgada respecto de las pretensiones anulatorias del presente medio de control, y dispondrá estarse a lo resuelto en el fallo mencionado.

Por lo demás, a la luz del artículo 148 del CGP se rechazará la solicitud de acumulación de procesos elevada por la apoderada de la DIAN, comoquiera que la sentencia del 5 de agosto de 2021 falló el proceso 11001032700020190002100 y, por tanto, produjo su terminación y consiguiente archivo, dejando desprovista de objeto a dicha petición pues, de acuerdo con la norma señalada, ésta solo procede respecto de procesos activos, en la misma instancia.

No se condenará en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 188 de la Ley 1437 de 2011.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

NEGAR la solicitud de acumulación de procesos presentada por la apoderada judicial de la DIAN, por las razones expuestas en esta providencia.

DECLARAR probada de oficio la excepción de cosa juzgada respecto de la pretensión de nulidad de los Conceptos 100208221-01224 del 15 de septiembre de 2015 (radicado 027156 del 17 de septiembre de 2015), de la Directora de Gestión Jurídica de la DIAN; 100208221-001553 del 27 de noviembre de 2015 (radicado 034749 del 4 de diciembre de 2015) y 100202208-0053 del 25 de enero de 2019 (radicado 001961 de la misma fecha), del Subdirector de Normativa y Doctrina de la misma entidad. En consecuencia, ESTARSE A LO RESUELTO en la sentencia del 5 de agosto de 2021, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado en el proceso 2457, tramitado con ocasión del medio de control de nulidad interpuesto contra dichos conceptos.

Sin condena en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 188 de la Ley 1437 de 2011.

con la causa petendi juzgada. Las que declaren la legalidad de las medidas que se revisen en ejercicio del control inmediato de legalidad producirán efectos erga omnes solo en relación con las normas jurídicas superiores frente a las cuales se haga el examen.

¹⁷ BETANCUR JARAMILLO, Carlos, Derecho Procesal Administrativo, Señal Editora, 2013, Página 579.

Notifíquese, comuníquese y cúmplase.La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente)

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Presidenta

(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente)

MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN

 

 

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